Курсовая работа: Учетная политика организации

Учетная политика играет все более важную роль при решении спорных вопросов. Ее роль неуклонно растет, и суды все чаще выносят решения, основываясь именно на приказе об учетной политике предприятия [9].

Существует ряд специфических элементов учетной политики, отражение которых поможет существенно снизить налоговые риски организации при осуществлении тех или иных операций. Некоторые из таких элементов будут рассмотрены в качестве предложений по результатам курсовой работы.

1.  Срок, в течение которого налогоплательщик может воспользоваться правом на вычет сумм налога на добавленную стоимость.

Налоговые органы настаивают на том, что налогоплательщик не имеет права пользоваться вычетом в более поздние налоговые периоды. То есть, вычет должен быть заявлен именно в том налоговом периоде, когда у налогоплательщика возникло право на этот вычет.

Если по каким-то причинам налогоплательщик правом на вычет не воспользовался, этот вычет нельзя заявить в более поздних периодах. Нужно либо сдать уточненную декларацию за тот период, в котором возникло право на вычет, либо вообще отказаться от использования этого вычета. Арбитражная практика по этому вопросу противоречива. Например, один и тот же суд – ФАС Восточно-Сибирского округа – принял по этому вопросу прямо противоположные решения. В Постановлении от 10.03.2009 № А19-8249/ 08-24-Ф02-690/09 указано, что суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполнены условия, определяющие право налогоплательщика на налоговые вычеты. Заявлять вычеты в другом налоговом периоде (позднее) нельзя. А в Постановлении от 01.12.2008 № А78-1854/08-С3-11/62-Ф02-5255/08 говорится о том, что налогоплательщик имеет право пользоваться налоговым вычетом в любом налоговом периоде после того, как соблюдены все условия права на вычет, кроме предшествующих.

Но все же в большинстве случаев в суде побеждает вторая точка зрения о том, что вычет можно заявить и в более поздние налоговые периоды (постановления Московского округа от 10.03.2009 № КА-А40/1137-09, Поволжского округа от 24.02.2009 № А57-17025/2007, Уральского округа от 31.03.2009 № Ф09-1799/09-С2 и от 16.03.2009 № Ф09-1470/09-С2) [10]. Данная позиция отражена и в Письме Министерства финансов РФ от 30.07.2009 №03-07-11/188: на основании положений пункта 2 статьи 173 НК РФ срок, в течение которого налогоплательщик может воспользоваться правом на вычет сумм налога на добавленную стоимость, составляет три года после окончания соответствующего налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет налога [11].

Ввиду неоднозначности арбитражной практики по данному вопросу целесообразно включить в учетную политику положение, согласно которому организация заявляет к вычету предъявленный ей НДС, указанный в соответствующем счете-фактуре, в любой период по своему усмотрению, но не позднее трех лет с момента возникновения права на вычет (на основании п.2 ст. 173 НК РФ).

2.  Порядок выставления авансового счета-фактуры.

Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ при получении сумм частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения указанных сумм частичной оплаты [4]. Однако согласно Письму Министерства финансов для ФНС от 06.03.2009 №03-07-15/39 в случае если в течение пяти календарных дней, считая со дня получения предварительной оплаты (частичной оплаты), осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг, передача имущественных прав) в счет этой оплаты (частичной оплаты), то счета-фактуры по предварительной оплате (частичной оплате) выставлять покупателю не следует. [12] Данное положение применимо в том случае, если получение предварительной оплаты и отгрузка товаров в счет этой оплаты приходятся на один и тот же налоговый период, т.е. квартал. Таким образом, для минимизации налоговых рисков, связанных с выставлением авансовых счетов-фактур, целесообразно включить в учетную политику следующее положение: организация не выставляет покупателям счета-фактуры по предварительной оплате, если в течение пяти календарных дней, считая со дня получения предварительной оплаты, осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг, передача имущественных прав) в счет этой оплаты.

3.  Принятие к вычету НДС по перечисленным суммам предварительной оплаты.

Согласно п. 12 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг). Данные вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении частичной оплаты, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм частичной оплаты, при наличии договора, предусматривающего перечисление данных сумм. После осуществления отгрузки продавцом у покупателя возникает обязанность восстановить в бюджет суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету в отношении частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) [4].

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, на налоговые вычеты [4]. Стоит обратить внимание, что Налоговым кодексом предусмотрено право налогоплательщика на вычет налога на добавленную стоимость по перечисленным суммам предварительной оплаты (частичной оплаты), а не обязанность по принятию налога к вычету. Таким образом, если налогоплательщик использует свое право на принятие к вычету налога по полученным товарам (работам, услугам), а не по осуществленной предварительной оплате (частичной оплате) указанных товаров (работ, услуг), то это не приводит к занижению налоговой базы и суммы налога, подлежащего уплате в бюджет [12].

Таким образом, если покупатель не предъявит к вычету НДС с аванса, итоговая величина НДС не будет занижена. Если отгрузка в счет аванса состоится в том же квартале, в котором получена предоплата, то сумма налога, заявленная к уплате или возмещению по декларации, вообще не изменится и какие-либо штрафные санкции покупателю не грозят [13]. Однако для минимизации налоговых рисков стоит отметить в учетной политике, что организация может не использовать свое право на принятие к вычету НДС по осуществленной предварительной оплате.

4.  Налоговый учет выручки от реализации продукции с длительным технологическим циклом изготовления.

Согласно ст. 316 НК РФ по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета [4]. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

Однако налоговое законодательство не содержит конкретных методик реализации принципа равномерности, что дает налогоплательщику право выбора.

Отразить выбранную методику в учетной политике можно следующим образом: выручка от выполнения работ с длительным циклом (более 1 года) признается пропорционально доле прямых расходов отчетного периода, относящихся к этим работам, в общей сумме расходов, предусмотренных в смете по этим работам.

5.  Раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению операций.

К числу законодательно не урегулированных проблем, требующих отражения в учетной политике для целей налогообложения, относится следующая ситуация. В случае использования организацией приобретенных товаров (работ, услуг) для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых НДС операций она обязана вести раздельный учет сумм «входящего» НДС по этим товарам (работам, услугам) (п. 4 ст. 170 НК РФ). «Входящий» НДС по товарам (работам, услугам), используемым для облагаемых операций, принимается к вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ). По ценностям, которые участвуют в необлагаемых операциях, «входящий» налог нужно включить в стоимость приобретенного товара (работ, услуг, имущественных прав) (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). Если имущество (работы, услуги) используется как в облагаемой, так и в необлагаемой деятельности, часть «входного» налога принимают к вычету, а часть — включают в стоимость приобретенных ценностей пропорционально доле облагаемых операций в общем объеме всех операций за налоговый период (п. 4 ст. 170 НК РФ). Однако порядок ведения раздельного учета главой 21 НК РФ не определен. Поэтому организация вправе применять любую обоснованную методику распределения сумм «входящего» НДС (подлежащих вычету и включаемых в стоимость товаров), позволяющую достоверно определить необходимые показатели, закрепив ее в учетной политике для целей налогообложения.

В основе такой методики должен лежать расчет пропорции стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период [14].

При организации раздельного учета в первую очередь задействуют счет 90 «Продажи». К субсчету «Выручка» счета 90 можно открыть такие счета: «Выручка от реализации облагаемых НДС операций»; «Выручка от реализации не облагаемых НДС операций». Субсчет «Себестоимость продаж» счета 90 можно разделить так: «Себестоимость продаж по операциям, облагаемым НДС»; «Себестоимость продаж по операциям, не облагаемым НДС». Нужно разделить имущество, участвующее в облагаемой и не облагаемой НДС деятельности. Для этого можно открыть соответствующие субсчета к бухгалтерским счетам 01 «Основные средства», 10 «Материалы», 41 «Товары». Задействованные счета и субсчета нужно прописать в учетной политике [15].

При отсутствии раздельного учета сумма НДС вычету не подлежит и в расходах, принимаемых при исчислении налога на прибыль, не учитывается.

В тех случаях, когда налогоплательщику в суде удается доказать факт ведения раздельного учета, он спор выигрывает. Например, при рассмотрении дела №Ф04-7571/2005(16176-А03-14) от 26.10.2005 ФАС Западно-Сибирского округа, проанализировав рабочий план счетов организации, сделал вывод о том, что она вела раздельный учет «входящего» НДС. Представленные организацией документы убедили суд в том, что отдельные общехозяйственные операции, основные средства и нематериальные активы использовались исключительно для операций, облагаемых НДС. Поэтому организация правомерно предъявила к вычету сумму налога, уплаченного при приобретении этих основных средств, НМА, а также в составе общехозяйственных расходов.

А вот спор по делу №КА-А40/7056-05 от 02.08.2005, рассмотренный ФАС Московского округа, закончился не в пользу организации. По мнению суда, из Положения об учетной политике в целях бухгалтерского и налогового учета следовало, что организация вела учет по направлениям деятельности. При этом раздельный учет непосредственно сумм «входящего» НДС у нее отсутствовал [14].

6.  Отражение скидок и бонусов при реализации товаров (работ, услуг).

Налоговый кодекс позволяет поставщику включить скидку или бонус в расходы (подп. 19.1 п.1 ст. 265 НК РФ). Но несмотря на эту прямую норму, при списании бонуса на затраты у компаний возникают сложности. По мнению инспекторов, из договора должно явно следовать, что скидка связана с поставкой, а не с маркетинговыми или другими услугами. В данном случае в целях налоговой безопасности продавцам стоит в учетной политике предусмотреть порядок предоставления скидок. Также компаниям следует разработать ценовую политику, которая докажет инспектору обоснованность предоставленных бонусов. У покупателя вознаграждение поставщика увеличивает внереализационные доходы [16].

7.  Реализация товаров (работ, услуг) по договору купли-продажи с особым переходом права собственности.

По общему правилу право собственности на товар переходит от продавца к покупателю в момент отгрузки товара. Однако из этого правила есть исключение. Налоговый кодекс РФ (п. 3 ст. 271) предусматривает, что при применении метода начисления датой получения доходов от реализации товаров признается дата реализации, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ как дата перехода права собственности на товар. Согласно ст. 491 ГК РФ в случаях, когда договором купли-продажи предусмотрено, что право собственности на переданный покупателю товар сохраняется за продавцом до оплаты товара, покупатель не вправе до перехода к нему права собственности отчуждать товар или распоряжаться им иным образом. Если в срок, предусмотренный договором, переданный товар не будет оплачен, продавец вправе потребовать от покупателя возвратить ему товар.

Установив в договоре купли-продажи особый переход права собственности, поставщик имеет возможность вполне законно переносить момент признания выручки до момента получения оплаты от покупателя. И это несмотря на учет по методу начисления, который не ставит получение дохода в зависимость от оплаты. Чиновники Министерства финансов зачастую трактовали возникающее противоречие не в пользу налогоплательщика. Со ссылкой на ст. 271 НК РФ они указывали, что дата получения денег от покупателя никакой роли для налогообложения прибыли не играет. Признавать выручку от реализации продавец должен на дату фактической передачи товаров покупателю вне зависимости от даты оплаты (Письмо Минфина России от 20.09.2006 № 03-03-04/1/667). Налоговые органы, склонные в любой попытке планирования налоговой нагрузки усматривать схему ухода от налогов, поддерживали позицию Минфина. Однако данный вопрос все же был решен в пользу налогоплательщика в Письме Минфина России от 09.11.2010 №03-03-06/700. Согласно положениям данного Письма налогоплательщик-продавец, применяющий метод начисления, обязан отразить доходы от реализации товаров (работ, услуг или иного имущества) на дату перехода права собственности на указанное имущество к покупателю, определяемую налогоплательщиком самостоятельно исходя из условий конкретных договоров. Однако в связи с часто возникающими претензиями налоговых органов по вопросам перехода права собственности целесообразно включить в учетную политику положение, согласно которому при заключении договора купли-продажи с особым переходом права собственности организация отражает доходы от реализации товаров (работ, услуг), исходя из условий договора, то есть после получения оплаты от покупателя [17]. Отражение специфических элементов учетной политики может помочь организации в минимизации налоговых рисков и оптимизации налоговых платежей. Вместе с тем не следует «перегружать» учетную политику ненужной информацией. Проблем это не решит. В качестве примера можно привести дело, которое рассматривал ФАС Восточно-Сибирского округа (Постановление от 07.09.2005 №А74-4201/04-Ф02-4334/05-С1). Предприятие определяло доходы от реализации товаров (работ, услуг) методом начисления, что было отражено в приказе об учетной политике для целей налогообложения прибыли. Этим же документом был установлен особый порядок определения дохода от реализации электроэнергии населению, при котором датой перехода права собственности на электроэнергию считается дата поступления денежных средств на счет предприятия. Таким образом предприятие пыталось решить проблему отсутствия первичных документов по учету реализованной электроэнергии. Как справедливо отметил суд, главой 25 НК РФ не предусмотрены особенности определения доходов по операциям, связанным с реализацией электроэнергии.

При методе начисления предприятию следовало включать в доходы от реализации стоимость потребленной населением энергии независимо от поступления фактической оплаты от потребителей. Изменить этот порядок учетной политикой нельзя. Поскольку учет потребленной энергии предприятием не велся, налоговые органы произвели перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль согласно данным, полученным из абонентского отдела предприятия, и доначислили сумму налога на прибыль [14].

Заключение

В данной курсовой работе была поставлена цель – оценить необходимость включения отдельных элементов в учетную политику организации с целью оптимизации налогообложения. По результатам работы можно сделать следующие выводы:

-  грамотно сформированная учетная политика может помочь в решении такой немаловажной задачи для организации, как оптимизация налогообложения;

-  организации формируют учетную политику как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения;

-  в учетной политике для целей бухгалтерского учета отражается принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета;

-  в учетной политике для целей налогообложения устанавливается порядок ведения налогового учета;

-  наибольшее количество положений, подлежащих закреплению в учетной политике, касается исчисления налога на прибыль и НДС;

-  в учетной политике для целей налогового учета по налогу на прибыль устанавливаются элементы, касающиеся как порядка исчисления налога на прибыль, так и способа уплаты авансовых платежей по налогу;

-  глава 21 НК РФ обязывает отражать в учетной политике организации отдельные положения по порядку ведения налогового учета с целью исчисления налога на добавленную стоимость;

-  учетная политика играет все более важную роль при решении спорных вопросов; суды все чаще выносят решения, основываясь именно на приказе об учетной политике организации;

-  существует ряд специфических элементов учетной политики, отражение которых поможет существенно снизить налоговые риски организации при осуществлении тех или иных операций; в рамках курсовой работы были предложены следующие элементы:

1.  срок, в течение которого налогоплательщик может воспользоваться правом на вычет сумм НДС;

2.  порядок выставления авансового счета-фактуры;

3.  принятие к вычету НДС по перечисленным суммам предварительной оплаты;

4.  налоговый учет выручки от реализации продукции с длительным технологическим циклом изготовления;

5.  раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению операций;

6.  отражение скидок и бонусов при реализации товаров (работ, услуг);

7.  реализация товаров (работ, услуг) по договору купли-продажи с особым переходом права собственности).

Учетная политика, во-первых, представляет собой руководство по организации и ведению учета внутри компании – правила, установленные для всех работников организации, принимающих участие в учетном процессе. учетный политика налоговый риск

Во-вторых, грамотно сформированная учетная политика – это очень весомый аргумент для предотвращения или решения в свою пользу споров с налоговыми органами. Чем подробнее учетная политика определяет правила ведения учета в каждом конкретном случае, тем сложнее проверяющим оспорить правомерность их применения.

В-третьих, учетная политика – это инструмент оптимизации. При этом учетная политика может обеспечивать не только оптимизацию налогообложения, но и во многих случаях оптимизацию учетного процесса с точки зрения снижения его трудоемкости, повышения качества представления и группировки учетной информации.